‘’吕红兵律师

【摘要】本文站在律师为相关企业提供法律服务的角度，结合实务中较常见的一起房地产经营、转让案例，分析税收筹划对经营活动中的决策安排、交易结构设计的重要影响，进而分析律师开拓税务筹划法律服务市场的巨大潜能及机遇，以及律师提供相关法律服务时的关注重点以及风险防范问题。

目前，我国已初步建立了一个适合我国国情的多层次、多税种、多环节的税法体系。随着全球经济一体化进程的加剧以及中国税制改革进一步的推进，企业在忙于应对激烈的市场竞争的同时，也面临着日趋复杂的税制带来的税务风险，税收筹划在此背景下便应运而生。房地产业作为我国的支柱产业，也是税负最重的行业之一。随着各种综合调控政策的效力逐渐显现，尤其是中共十八大以后，新一届政府提出深化多要素的综合改革促进房地产长效机制建立健全，“房地产的黄金时代已经结束（万科王石语）”，房地产企业有必要通过税收筹划的手段达到企业税收负担最小化，从而减轻资金压力，有效降低成本，以增加经济效益，打造企业的竞争优势。而税务法律服务的专业性和复杂性使得一般的财会工作人员无从入手，这就给具备全面的法律知识且有税务专业技术的律师带来广阔的业务拓展空间。

一、房地产行业相关税种介绍

上述诸税种中，前五个税种占据的比重较大，达到相关企业税负的90%以上。下面，笔者根据不同的课征环节，选择房地产投资、房地产流通、房地产经营环节中的几起税收筹划案例，探析律师在房地产行业税收筹划中的机遇、作用与挑战。

二、房地产行业税收筹划案例

案例A：土地或在建项目出让的税收筹划

志同公司2009年购得土地一块10000平米，账面价值360万元，购入时产生税费40万元，现市场评估价值1600万元，目前公司股东就公司发展出现争议，该公司除该土地外，并无其他资产和债权债务。道合房产开发公司为新成立公司，拟购地作商业开发，但拿地经验欠缺。双方有意合作，如何安排最为经济可行？

案例分析：道合公司如想取得这块土地的开发权，可通过三种方式实现，分别是直接购买资产（即土地或在建工程）、收购志同公司股权、与志同公司合作开发。而志同公司因股东争议，明确表示无合作意愿，故只能从直接购地和股权转让中选择其一。

1、如果选择直接购地，则整个交易过程双方税负为：

转让方:

A、营业税及附加：根据《财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》财税[2003]16号：“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。

    营业税\城建税\教育费附加

    =(1600-360-40购入时税费)×5%×(1+7%+3%)

    =66（万元）

B、 土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物，并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。该税种的重要特点是采取四级超率累进的法定税率，本案中：

   增值额=1600-（400+66）=1134

   增值率=1134÷466 ×100%=243%

   则税为1134 ×60%-466×35%=517(万元)

C、企业所得税（忽略其他收入及费用，仅考虑本项收入）

   (1600-466-517)*25%=154

    三大税合计:66+517+154=737万

  受让方:

  契税:1600*3%=48万

               双方交易税费成本合计:737+48=785万元

2、如采用股权交易方式，收购志同公司全部股权：

根据财税[2002]191号《财政部、国家税务总局关于转让股权转让有关营业税问题的通知》、国税函［2002］165号《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》和国税函［2002］420号《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的通知》规定：转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的。所以，企业产权的转让与企业销售不动产、销售货物及转让无形资产的行为是完全不同，既不属于营业税征收范围，也不属于增值税征收范围，因此，转让企业产权既不应交纳营业税，也不应交纳增值税。同时，由于土地所有权未发生改变，本次交易也不产生契税和土地增值税。但是，对于志同公司股东所持股权的增值收益，需依法缴纳个人所得税：

个人所得税：[1600-（360+40）]×20%=240万元

如果选择以股权转让方式获得该土地开发权，则可节省税负：

785-240=565万元

案例B：分散收入降低销售环节的整体税负

卓见房地产公司销售带精装修的新楼盘共100套，每套售价为400万元，其中，房地产开发业务允许扣除的项目合计金额为250万元，增值额为150万元。问：卓见公司如何做到纳税成本最小化？

案例分析：根据税收法律、法规规定，房地产企业销售不动产必须缴纳营业税、城建税及附加、企业所得税和土地增值税等，如果本案按惯常销售模式操作，不进行任何税收筹划，则每销售一套房各项税负分别为(印花税忽略)：

土地增值税增值率：150÷250×100%=60%，

适用税率为40%，速算扣除率为5%

增值税为：150×40%-250×5%=47.5万元

营业税\城建税\教育费附加：

400×5×(1+7%+3%)=22万

企业所得税：[400-250-47.5-22]×25%=20.125万元

每套房税负总额为:47.5+22+20.125=89.625万元

【筹划方案:分散收入，将该房屋的出售分为两个合同，第一个为不包含装修费用的房屋出售合同，房屋售价为300万元，允许扣除的成本为245万元。该合同属于房地产销售合同，需缴纳营业税、城建税及附加和土地增值税;第二个合同为房屋装修合同，装修费用为100万元，分摊计入扣除的成本为5万元，属于提供装修服务合同，需缴纳营业税和城建税及附加，不需缴纳土地增值税。】

经过筹划后，每套房的各项税负分别为：

土地增值税增值率：（300-245）÷245×100%=22.4%，

适用税率为30%

土地增值税为：55×30%-=16.5万元

营业税\城建税\教育费附加：

400×5×(1+7%+3%)=22万

企业所得税：[400-250-16.5-22]×25%=38.76万元

每套房税负总额为:16.5+22+38.76=77.26万元

通过筹划,每套节税;89.625-77.26=12.365万元

同类房产共100套，共节省税费达1236.5万元。

案例C：改变租赁方式降低自营物业房产税

某大型楼盘会所面积2000余平米，开发商所有，楼面登记价值5000万元。该房产原为售楼中心，小区交付使用后，其中1600平米作为业主配套休闲娱乐场地，其余400平米出租作为小区商业及各种培训设施场所，所收租金4万元/月,尚不足支付会所水电及管理人员开支，问：如何筹划，降低房产税缴纳成本？

案例分析：根据《房产税暂行条例》，房产税采用比例税率，其计税依据分为

两种：依据房产计税余值计税的，税率为1.2%;依据房产租金收入计税的,税率为12%。而非工业类房产，其余值为原价的70-80%，本案假设以70%余值为应税房产原值计算。而自营部分1600平米，占总登记面积的80%。

未作筹划前的年房产税为：

   自营部分房产税：5000*70%*80%*1.2%=42万

   出租部分房产税:按租金收入的12%缴纳房产税：

   4*12*12%=5.76万

   两项合计：42+5.76=47.76万元

即单独就该部分物业而言, 每年在亏损情况下, 企业还需缴纳47.76万元房产税 。

【筹划方案：将整个会所作为整体长期出租给股东个人或股东成立的公司，或者其他有经营能力的任意第三方，约定保留配套功能的前提下，仍按4万元/月收取租金。】

这样看似租金偏金，但由于协议中对承租人有条件限制，协议内容符合市场规律，也不违反任何强制性法律规定，税收征管部门应无异议，而筹划后的年房产税税负仅为：

4*12*12%=5.76万

两个方案比较，每年节省房产税42万元。

三、律师在选择税收筹划途径时的原则

所谓税收筹划，是指纳税人在遵守税法和税收相关法律法规、政策的前提下，运用自己的合法权益，对经营、投资、理财等活动的事先筹划，避免税务风险、降低税收负担，获取最大的税收经济利益的活动。律师在提供税收筹划法律服务中，应该坚持下述四个原则。

合法原则：这里的“法”应作广义理解。税收筹划必须要在税收法律法规、财税政策以及税收征收程序上选择实施的途径，在国家法律法规及政策许可的范围内降低税税负，违反法律规定，逃避税收义务，不是税收筹划，属于逃税行为。

效益原则：税收筹划的根本目的，是节约税收成本、实现减轻企业税负和谋求企业的最大效益。选择筹划时应具有全局观，必须着眼于企业整体税负的降低，不能只看眼前利益、盯在某一税种的税负降低，也不能仅盯住某一时期税负的降低，而应该选择整体效益最大的方案。

事先筹划原则：纳税筹划应选择是在交易模式或生产经营的起始阶段。在交易经营活动中，经营行为在前，缴纳税款在后，这就为筹划在时间上创造了有利条件。如果事前不进行筹划，待纳税行为既成事实，再想减轻税负就不太可能了。事前筹划一般是在投资决策阶段进行，通过筹划既对今后经营过程中的节税效益产生持续影响，而且还可避免生产经营模式改变带来的筹划成本。

时效原则：纳税筹划是在遵守国家税收政策、法规下进行的一种理财活动。而国家税收政策、法规是随着经济环境变化不断修正、完善和调整的。税收政策作为服务于特定时期宏观经济政策，具有特定的时效性。因此，当税收政策发生变动时，纳税筹划的方式也应及时进行调整。律师要想为企业取得筹划的成功，实现财务管理的目标，就必须密切关注国家财税法规变化，并随着国家税收法律法规变动，及时修订或调整纳税筹划方案，来规避税收筹划可能带来的风险。

四、律师在进行税收筹划时的法律风险防范

1、加强学习，不断地提高专业技能。税收筹划是一门集法律尤其是税收法律、会计、财务管理、企业管理等各方面专业知识于一体的综合性学科，具有很强的专业性，对于不同的交易项目、不同的交易环节及结构，税收筹划应关注不同的重点。因此，律师应该不断加强学习，构建和完善合理的税收法律知识结构，以应对客户合理的服务需求。

2、始终保持审慎的态度。合理的税收筹划将为企业节省大量成本，但是，失败的税收筹划不仅不能带来效益，还有可能增加税负，甚至会阻止交易的达成。因此，律师在为企业提供税收筹划法律服务过程中，尤其是在就税收筹划出具专业意见时，应始终保持谦虚、审慎的态度，避免武断决定，及时、全面、完整提示相关风险。

3、正确处理合法性原则和促成交易的关系。律师在提供税收筹划法律服务时，应尽量理解当事人的商务需求、市场地位、谈判能力，合理分配风险责任，在披露、评估、防范风险的基础上尽力满足当事人促成交易的需求。君子爱财，取之有道。律师的服务内容、服务深度应当与当事人要求、工作量核定、律师费用安排以及服务合同的约定相匹配。同时，律师应正确认识并划清合法筹划与非法筹划的界线，坚决避免违法筹划行为的发生。

4、要正确区分和处理民事代理关系和税收征纳关系。企业委托律师提供法律服务，企业与律师之间是一种平等的民事关系。但是企业这种需求是基于税收征纳行政关系基础之上的。民事关系是双方基于平等基础上的一种自愿性质的经济利益关系，而征纳关系是一种带有强制性的经济利益关系。税收筹划过程中涉及到法律、政策、市场、财务等多方面风险，需要相关专业机构配合工作。律师在提供法律服务时应当适当区分工作范围，合理界定律师的工作角色、服务范围和责任边界，就非法律问题谨慎提供意见。